Введение:
По мере развития системы налогообложения в России все чаще ставились вопросы формирования налогового учета как самостоятельного вида учета и выработки налоговой политики в фирмах. Связано это было с постепенным расхождением норм системы налогового права с нормами бухгалтерского учета, вызванным разными задачами, которые они призваны решать.
Бухгалтерское законодательство идет по пути сближения с международными стандартами формирования финансовой отчетности, что влечет за собой либерализацию учета, отказ от жесткого нормативного регулирования отражения хозяйственных операций. При этом ставка делается на повышение профессионального уровня бухгалтера, который должен вести учет и формировать отчетность исходя из задекларированных принципов (например, в учетной политике фирмы) и условий хозяйствования фирмы, а не на основе типовых процедур, установленных государством.
Налоговое законодательство, в свою очередь, напротив строилось посредством жесткой регламентации процедур формирования объектов налогообложения и расчета налоговой базы по тому или иному налогу. Учитывая разнообразие хозяйственной деятельности фирмы, можно предположить, что описание в налоговом законодательстве всех хозяйственных ситуаций и порядок их налогообложения невозможно по определению. Именно поэтому законодатели постоянно вносят изменения в налоговые и другие нормативные акты, пытаясь описать и зарегламентировать все большее количество ситуаций, отчего законодательство становится негибким и зачастую противоречивым.
Идея формирования самостоятельного налогового учета стала постепенно реализовываться с введением в действие Налогового кодекса РФ (НК РФ). Сначала во второй части НК РФ было законодательно закреплено понятие «учетная политика в целях налогообложения». Затем с введением главы «Налог на прибыль» было введено понятие налогового учета.
Анализ соответствия норм налогового и бухгалтерского законодательства, вопросы формирования учетной политики для целей налогообложения неоднократно рассматривались в публикациях Аудиторской фирмы «ЦБА». Специалисты фирмы считают, что ведение самостоятельного налогового учета в настоящее время экономически не оправдано и нецелесообразно. Силы и средства, потраченные на постановку такого учета в целом по России, несопоставимы с тем экономическим эффектом, который будет получен от его внедрения. Кроме того, надо принять во внимание, что и сама система налогового учета еще не сформирована до конца. Достаточно напомнить, что изменения в главу 25 НК РФ в течение 2002 года вносились трижды. Поправки к тексту законодательства порой достигают 90%, что свидетельствует о незрелости или несостоятельности самой идеи. Видение построения системы взаимодействия бухгалтерского учета и налогообложения экспертами фирмы ЦБА представлено в книге «Налоговый учет в 2002 году: Учетная политика для целей налогообложения».
Глава 3:
Детальная аудиторская проверка правильности определения финансовых результатов хозяйственной деятельности фирмы существенно отличается от проверки балансовых статей активов и обязательств фирмы.
Цель аудита финансовых результатов и распределения прибыли – установление достоверности отражения в учете и отчетности прибылей и убытков фирмы, законности распределения и использования при¬были, остающейся в распоряжении фирмы после налогообложения.
Источниками информации для проверки являются: «Положение об учетной политике организации», учредительные документы, протоколы собраний учредителей; приказы, распоряжения, отчеты кассира с прило¬женными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.), выписки банков по руб¬левым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, авизо и др.), учетные регистры по счетам 84, 90, 91, 99, 68, Главная книга, бухгалтерская отчетность (форма № 1 «Бухгалтерский баланс», форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»), декларации по налогу на прибыль и др.
Финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные /24/.
Счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» предназна¬чены для систематизации и накапливания информации о доходах и расходах по ведению обычных видов деятельности организации. На счете 90 «Продажи» формируется финансовый результат от экономической деятельности, составляющей основную цель создания фирмы. Он представляет собой разницу между выручкой от продажи и себестоимостью проданной продукции (работ, услуг). На счете 91 «Прочие доходы и расходы» отражаются все операционные и внереализационные доходы и расходы (кроме чрезвычайных доходов и расходов, а также расходов по уплате налога на прибыль).
По окончании каждого месяца сальдо доходов и расходов со счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» переносится на счет 99 «Прибыли и убытки». Непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки» находят отражение доходы и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности фирмы. Прямо на счет 99 «Прибыли и убытки» также относятся суммы платежей налога на прибыль. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результата отчетного периода.
В результате на счете 99 «Прибыли и убытки» выявляется чистая прибыль фирмы, которая является основой для объявления дивидендов и иного распределения прибыли» Эта величина заключительными записями декабря переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Распределение прибыли подразумевает начисление дивидендов, отчисление средств в резервные фонды организации, покрытие убытков прошлых лет. Все эти операции отражаются в учете по дебету счета 84 в корреспонденции со счетами 75 «Расчеты с учредителями» (на сумму начисленных дивидендов) и 82 «Резервный капитал» (на сумму отчислений в резервные фонды). После отражения указанных операций сальдо по счету 84 показывает сумму нераспределенной прибыли, которая остается неизменной до соответствующего решения акционеров акционерного общества или участников общества с ограниченной ответственностью /24/.
Заключение:
Произведенное исследование показало, что одной из важнейших задач формирования и учет фактической прибыли является установление соответствия записей синтетического и аналитического учета выручки от реализации, фактических затрат, прибыли и прочей реализации и внереализационных доходов, записям в главной книге, балансе и формах бухгалтерской отчетности.
По итогам анализа прибыли фирма разрабатывает мероприятия, направленные на ускорение реализации продукции, снижение себестоимости, предотвращение не планируемых потерь, обращая внимание на перспективу в ближайшие периоды:
Соответствие записей синтетического и аналитического учета по счетам: 99 «Прибыль и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль» записям в главной книге, балансе и формах бухгалтерской отчетности.
Отчет о прибылях и убытках ООО «Вега» за 2003 год содержит данные для сопоставления показателей деятельности фирмы за 2003 год с соответствующими показателями 2002 года, где видно, что выручка от продажи товаров возросла на 6%, прибыль составили 39217 руб., когда за 2002 год был убыток в сумме 23470 руб.
Это говорит о том, что руководство ООО «Вега» при подведении итогов за 2002 год, разработало мероприятия на улучшение финансовой деятельности фирмы и обеспечило формирование и учет доходов и расходов, по мере их возникновения согласно статьям 271,272,273 НК РФ.
С 2003 года действует новое Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Подтверждением данных налогового учета являются первичные документы, расчет налоговой базы, аналитические регистры налогового учета /10/.
Регистры налогового учета – это формы, в которые заносится вся информация, необходимая для расчета налога на прибыль (ст.314 НК РФ). На основании этой информации, систематизированной и обобщенной в регистрах налогового учета, формируем и составляем расчет налоговой базы. Каждая фирма разрабатывает формы регистров самостоятельно (Приложение 5).
Применение ПБУ 18/02 позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль /10/
ПБУ 18/02 предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся фирме, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации /10/.
Согласно п.3 ПБУ 18/02 разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством РФ о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц /10/.
Приказом Минфина РФ от 07.05.2003 г. N 38н в План счетов бухгалтерского учета и Инструкцию по его применению внесены дополнения и изменения, которые должны применяться, начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год. Так раздел I «Внеоборотные активы» дополнен счетом 09 «Отложенные налоговые активы», а раздел VI «Расчеты» – счетом 77 «Отложенные налоговые обязательства».
В инструкции по применению данных счетов предусмотрено следующее: по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается отложенный налоговый актив, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода. По кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода. Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается с кредита счета 09 «Отложенные налоговые активы» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки».